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Adempimento

Entro il 30 aprile, le ONLUS devono redigere un apposito documento che rappresenti adeguatamente la situazione patrimoniale, economica e finanziaria, distinguendo le attività direttamente connesse da quelle istituzionali.

Definizione di ONLUS

Con l'emanazione del Decreto Legislativo 460/97, è stata individuata all'interno della categoria degli enti non commerciali una nuova tipologia di enti, caratterizzati dal loro esclusivo perseguimento di finalità di solidarietà sociale. Tali enti definiti organizzazioni non lucrative di utilità sociale o brevemente ONLUS, come indica il nome stesso, sono caratterizzate dall'assenza di fini di lucro.

A fronte dell'esclusivo perseguimento di finalità di solidarietà sociale, le ONLUS possono beneficiare di particolari agevolazioni fiscali a condizione che, tra l'altro, i propri statuti siano redatti secondo quanto disposto dall'articolo 10, del Decreto Legislativo 460/97 e che provvedano all'iscrizione presso l'anagrafe delle ONLUS tramite l'invio dell'apposita comunicazione, integrata da una dichiarazione sostitutiva del legale rappresentante od alternativamente, da copia dello statuto o atto costitutivo.

L'articolo 10, comma 1, del Decreto Legislativo 460/1997, individua i soggetti che, avendone i requisiti possono essere ONLUS. Tale norma dispone che lo status di ONLUS può essere assunto solo dagli enti privati, quali:

- associazioni riconosciute e associazioni non riconosciute;

- comitati;

- fondazioni;

- società cooperative;

- consorzi di cooperative sociali;

- altri enti di carattere privato, con o senza personalità giuridica.

Settori di attività

Le ONLUS, in base all'articolo 10 del Decreto Legislativo n. 460 del 1997, sono tenute ad operare in uno dei seguenti settori:

1. assistenza sociale e socio-sanitaria;

2. assistenza sanitaria;

3. beneficenza;

4. istruzione;

5. formazione;

6. sport dilettantistico;

7. tutela, promozione e valorizzazione delle cose d'interesse artistico e storico;

8. tutela e valorizzazione della natura e dell'ambiente, con esclusione dell'attività, esercitata abitualmente, di raccolta e riciclaggio dei rifiuti urbani, speciali e pericolosi;

9. promozione della cultura e dell'arte;

10. tutela dei diritti civili;

11. ricerca scientifica di particolare interesse sociale svolta direttamente da fondazioni ovvero da esse affidata ad università, enti di ricerca ed altre fondazioni che la svolgono direttamente.

Attività istituzionali

Per effetto del combinato disposto dei commi 2, 3, 4, dell'articolo 10 del Decreto Legislativo 460/97, si considerano istituzionali, in quanto ritenute comunque inerenti a finalità di solidarietà sociale, a prescindere dalla destinazione a "persone svantaggiate", le attività svolte nei seguenti settori:

- assistenza sociale e socio-sanitaria;

- beneficenza;

- tutela, promozione e valorizzazione delle cose d'interesse artistico e storico;

- tutela e valorizzazione della natura e dell'ambiente, con esclusione dell'attività, esercitata abitualmente, di raccolta e riciclaggio dei rifiuti urbani, speciali e pericolosi;

- attività di promozione della cultura e dell'arte;

- ricerca scientifica di particolare interesse sociale svolta direttamente da fondazioni ovvero da esse affidata ad università, enti di ricerca ed altre fondazioni che la svolgono direttamente.

Sono, inoltre, considerate istituzionali purché effettuate per finalità solidaristiche, e, quindi, nei confronti di "persone svantaggiate", sia esterne che membri delle stesse ONLUS, le restanti attività statutarie svolte nell'ambito dei seguenti settori: assistenza sanitaria istruzione formazione sport dilettantistico promozione della cultura e dell'arte tutela dei diritti civili.

Attività connesse

La clausola contenuta nell'articolo 10, comma 1, lettera c) del Decreto Legislativo n. 460 del 1997 vieta alle ONLUS di svolgere attività diverse da quelle istituzionali, ad eccezione di quelle ad esse direttamente connesse.

Mentre, dunque, le attività istituzionali sono quelle svolte nei settori cosiddetti "titolati" a favore dei soggetti bisognosi per il perseguimento di esclusive finalità di solidarietà sociale (art. 10, comma 2 e 3 del D.Lgs. 460/97), quelle connesse, invece, rappresentano il mezzo mediante le quali si reperiscono fondi per finanziare le attività istituzionali.

Difatti il divieto di svolgere attività diverse da quelle istituzionali del settore di appartenenza non vale per le attività connesse, le quali possono, per semplicità, essere suddivise in:

Attività analoghe a quelle istituzionali specificate nello statuto effettuate nei confronti di soggetti non svantaggiati, ossia destinate al pubblico in generale;

Attività accessorie per natura a quelle istituzionali, in quanto integrative delle stesse sono attività necessarie per il reperimento dei fondi per finanziare le attività istituzionali nel contesto dei quali devono essere svolte.

Le prime, a differenza delle seconde, riguardano esclusivamente i settori dell'assistenza sanitaria, istruzione, formazione, sport dilettantistico, promozione della cultura e dell'arte, tutela dei diritti civili, svolte in assenza delle condizioni solidaristiche soggettive. In tali settori, le finalità solidaristiche si realizzano solo se le cessioni di beni e le prestazioni di servizi relativi alle attività statutarie sono effettuate a favore di "persone svantaggiate" o nei confronti di componenti delle collettività estere, limitatamente agli aiuti umanitari.

Bilancio delle ONLUS

Entro il 30 aprile, le ONLUS devono redigere un apposito documento che rappresenti adeguatamente la situazione patrimoniale, economica e finanziaria, distinguendo le attività direttamente connesse da quelle istituzionali. A tal proposito, si precisa che non è stato previsto uno schema obbligatorio per il bilancio dei soggetti diversi dalle società commerciali, salvo che nel settore in cui opera la società non esistano leggi speciali.

Pertanto, tale obbligo è soddisfatto quando il bilancio possiede i requisiti previsti dall'articolo 2423 C.C. con l'osservanza del principio della trasparenza e della chiarezza.

Il bilancio delle ONLUS deve essere composto, dunque, da una parte patrimoniale da cui devono risultare opportunamente le liquidità e gli investimenti, nonché i finanziamenti, distinti fra attività istituzionali e attività connesse; inoltre deve essere rilevabile il patrimonio con vincolo di destinazione all'attività.

La seconda parte del rendiconto deve invece permettere l'identificazione della situazione economica e finanziaria. In particolare, la ONLUS deve evidenziare i proventi ottenuti dalle quote versate dai soci, le donazioni e le contribuzioni, quelle derivanti da iniziative e campagne di sensibilizzazione e quelle derivanti dalla gestione finanziaria e patrimoniale.

Il rendiconto, in ogni caso, deve improntarsi ai principi della chiarezza e della trasparenza.

Con riguardo agli obblighi contabili relativi all'attività complessivamente svolta, si precisa che tutta l'attività, comprensiva cioè dell'attività istituzionale e delle attività connesse, svolta dalle ONLUS deve essere rappresentata con scritture sistematiche - ossia composte in sistema, in rapporto al fine che si vuole raggiungere - e cronologiche atte a esprimere con compiutezza e analiticità gli accadimenti della gestione.

Per presunzione di legge i requisiti di cui sopra si intendono osservati qualora la contabilità consti di un libro giornale, tenuto in conformità all'articolo 2216 del Codice civile, dal libro degli inventari di cui all'articolo 2217 del Codice civile, in cui annualmente venga riportato il bilancio o il rendiconto di cui all'articolo 10, comma 1, lett. g) del Decreto legislativo n. 460/97.

Per tali scritture non sono richieste particolari formalità di vidimazione e bollatura, ma vi è l'obbligo di conservazione della stesse e della documentazione relativa per un periodo non inferiore a quello indicato dall'articolo 22 del D.P.R. 600/73, cioè anche oltre i termini dell'accertamento qualora vi siano pendenze fiscali.

I risultati dell'esercizio, pertanto, devono essere riepilogati entro quattro mesi dalla fine dell'esercizio, mediante la redazione di un apposito documento il quale deve:

- rappresentare la situazione patrimoniale economica e finanziaria della ONLUS, secondo gli stessi concetti previsti dal C.C. all'articolo 2423 per le società di capitali;

- essere redatto in modo che siano distinguibili i risultati dell'attività istituzionale da quelli che interessano le attività direttamente connesse.

Per le attività invece direttamente connesse, la lett. b), comma 1, dell'articolo 20-bis del D.P.R. 600/73, in quanto considerate di natura commerciale, stabilisce che devono essere tenute le scritture contabili obbligatorie previste per le imprese commerciali in base ai diversi regimi contabili.

In particolare, le attività connesse, anche se sono defiscalizzate, comportano l'obbligo delle scritture contabili proprie delle imprese, ossia quelle indicate agli articoli 14, 15, 16 e 18 DPR 600/73. A tal riguardo va citato che la normativa riferibile alla contabilità ordinaria impone la tenuta dei seguenti libri e scritture:

- Libro giornale;

- Libro degli inventari;

- Registri obbligatori ai fini IVA;

- Scritture ausiliarie;

- Scritture ausiliarie di magazzino;

- Registro beni ammortizzabili.

In ogni caso, laddove l'ammontare annuale dei ricavi superi euro 15.493,71 per le prestazioni di servizi e euro 25.822.84 negli altri casi, le ONLUS possono usufruire del regime di contabilità semplificata ai sensi dell'articolo 3, comma 166, della Legge 662/96.

Per quest'ultimo regime contabile, oltre agli obblighi di fatturazione e certificazione delle operazioni, sono previsti i seguenti adempimenti:

1) tenuta dei soli registri IVA o prospetto contabile;

2) annotazione complessiva delle operazioni fatturate o effettuate in ciascun mese, distinte per aliquota, entro il 15 del mese successivo nei registri IVA o apposito prospetto. Entro la stessa data devono annotare i corrispettivi di operazioni fuori campo IVA e, entro la data di presentazione della dichiarazione dei redditi va annotato il valore di eventuali rimanenze;

3) annotazione dell'importo, mensile o trimestrale, complessivo degli acquisti o importazioni entro il termine per la liquidazione trimestrale indicando la relativa imposta nel registro acquisti o nel prospetto;

4) conservazione della documentazione relativa agli altri acquisti non rilevanti ai fini IVA, ma dei quali si intende effettuare la deduzione.

Nell'ipotesi in cui l'ammontare dei ricavi non sia superiore a euro 15.493,71 per le prestazioni di servizi o di euro 25.822,84 per le altre attività, gli adempimenti contabili possono essere assolti con le modalità previste per i contribuenti minori mediante registri previsti ai fini IVA ovvero di un apposito prospetto.

In ogni caso, la mancata tenuta delle scritture contabili previste comporta la decadenza dai benefici fiscali previsti per le ONLUS e la cancellazione dall'Anagrafe unica delle ONLUS.

Obblighi contabili in caso di raccolta pubblica di fondi

Un ulteriore adempimento di rendicontazione, per quanto riguarda gli obblighi contabili delle ONLUS, è previsto nel caso in cui tali enti effettuino occasionalmente raccolte pubbliche di fondi, anche mediante offerte di beni di modico valore o di servizi ai sovventori in concomitanza di celebrazioni o campagne di sensibilizzazione.

A tal proposito, si precisa che in base al comma 2-bis dell'articolo 143 del Tuir, introdotto dal comma 1 dell'articolo 2 del Decreto Legislativo 460/97, i fondi in parola beneficiano di un particolare trattamento di favore, in quanto non concorrono in ogni caso alla formazione del reddito e sono esclusi dal campo di applicazione dell'imposta sul valore aggiunto e di ogni altro tributo, sia erariale che locale a condizione che:

- deve trattarsi di iniziative occasionali;

- la raccolta fondi deve avvenire in concomitanza di celebrazioni, ricorrenze o campagne di sensibilizzazione;

- i beni ceduti per la raccolta dei fondi devono essere di modico valore.

Per rendere la gestione di queste attività trasparente e consentire il monitoraggio di tali operazioni, l'articolo 8 del citato decreto legislativo impone a tutti gli enti che effettuano raccolte pubbliche di fondi di redigere, entro quattro mesi dalla chiusura dell'esercizio, uno specifico rendiconto, tenuto e conservato ai sensi dell'articolo 22 del D.P.R. 600/73, dal quale devono risultare, anche tramite un'apposita relazione illustrativa, in modo "chiaro e trasparente", le entrate e le spese relative a ciascuna delle celebrazioni, ricorrenze o campagne di sensibilizzazione.

Il predetto documento, e l'eventuale relazione, vanno redatti indipendentemente dal fatto che l'ente abbia l'obbligo di predisporre un rendiconto annuale economico e finanziario.

Adempimento

Il regime di contabilità semplificata è il regime "naturale" (nel senso che non occorre esercitare alcuna opzione) per le imprese individuali e le società di persone quando i ricavi riferiti all'anno precedente o quelli previsti per le nuove imprese non superano:

- 309.874,14 euro in caso l'attività consista in prestazioni di servizi

- 516.456,90 euro in caso di altre attività

Quindi, il regime semplificato è applicabile a:

- ditte individuali

- lavoratori autonomi (è il loro regime naturale a prescindere dai compensi)

- S.n.c. - società in nome collettivo

- S.a.s. - società in accomandita semplice

Tuttavia, tale regime, se da un lato, consente di godere di semplificazioni nella registrazione delle operazioni e minor costo per la tenuta, dall'altro, comporta l'assoggettamento all'accertamento presuntivo del reddito (sulla base di parametri e studi di settore).

Regime di contabilità semplificata per le imprese minori

Come accennato, sono soggette al regime di contabilità semplificato, a prescindere dall'attività svolta, le imprese individuali esercitate anche sotto forma di imprese familiari e quelle collettive esercitate sotto forma di società di persone e assimilate che, nell'anno precedente a quello in corso, e relativamente a queste attività esercitate, abbiano conseguito ricavi non superiori ai seguenti limiti:

- per le imprese esercenti attività di prestazione di servizi, 309.874,14 euro

- per le imprese esercenti attività diverse dalla prestazione di servizi, quali la cessione di beni, 516.456,90 euro.

Nel caso di svolgimento contemporaneo di prestazioni di servizi e altre attività, il limite dei ricavi per essere considerate imprese "minori" varia a seconda che l'imprenditore tenga una contabilità unica ovvero contabilità separate per ogni attività.

Nel caso di contabilità unica per tutte le attività esercitate, si considerano prevalenti le attività diverse dai servizi, pertanto, il limite da prendere in considerazione è sempre di 516.456,90 euro.

Nel caso invece di contabilità con separata annotazione dei ricavi per ciascuna attività, si deve considerare l'ammontare dei ricavi relativo all'effettiva attività prevalente, individuati con riferimento a quella che ha conseguito il maggiore ammontare dei ricavi (quindi, se prevalente è l'attività di prestazione di servizi il limite è di 309.874,14 euro, altrimenti 516.456,90 euro).

L'ammontare dei ricavi va ragguagliato all'anno, in relazione ai mesi di esercizio dell'attività nell'esercizio precedente, oppure ragguagliando quelli presunti dichiarati in sede di apertura della partita Iva, ai mesi di apertura nell'anno.

La contabilità semplificata, se non vengono superati i suddetti limiti di ricavi, si protrae di anno in anno, salvo opzione per regime ordinario.

La verifica del mancato superamento dei limiti deve essere effettuata all'inizio di ogni anno con riferimento ai ricavi dell'anno precedente. Se nell'anno precedente sono stati superati i limiti, l'impresa deve adottare la contabilità ordinaria. Ugualmente, deve essere nuovamente adottata la contabilità semplificata a partire dall'esercizio successivo a quello in cui i ricavi non hanno superato i limiti previsti.

Scritture contabili da tenere

La semplificazione, rispetto al regime ordinario, consiste nell'esonero dalla tenuta dei registri obbligatori ad eccezione dei:

- registri Iva (fatture emesse, corrispettivi e acquisti);

- registro beni ammortizzabili.

I registri Iva vanno però integrati, riportando:

- entro 60 giorni dall'effettuazione dell'operazione, i componenti positivi e negativi del reddito d'impresa non rilevanti ai fini dell'Iva. Si tratta, ad esempio, di spese per salari, interessi passivi, tasse di concessione governativa, ecc.;

- entro il termine per la presentazione della dichiarazione dei redditi, le annotazioni rilevanti ai fini della determinazione del reddito, cioè le rettifiche da apportare ai ricavi e ai costi in base al principio della competenza economica (ad esempio ratei e risconti, fatture da emettere e fatture da ricevere, ecc.);

- entro il termine per la presentazione della dichiarazione dei redditi, nel registro degli acquisti, il valore delle rimanenze con indicazione sia delle quantità e dei valori per singole categorie di beni, sia dei criteri eseguiti per la valutazione.

In sostanza, le imprese minori non sono obbligate a redigere bilancio, ma devono tenere le seguenti scritture contabili:

- registri Iva integrati con le operazioni non soggette a Iva, ma rilevanti per la determinazione del reddito. Entro il termine di presentazione della dichiarazione dei redditi, devono essere annotate nel registro Iva acquisti: rettifiche di costi e ricavi in applicazione del principio di competenza (ratei o risconti, fatture da emettere o fatture da ricevere, plusvalenze, minusvalenze per cessione cespiti, sopravvenienze, ammortamenti, spese relative a più esercizi, accantonamenti), valore delle rimanenze finali, con indicazione analitica sia delle quantità, sia dei valori per singole categorie di beni. In alternativa, prospetto dettagliato delle rimanenze da allegare al registro Iva acquisti

- registro beni ammortizzabili o annotazioni relative agli stessi nei registri Iva acquisti. E' possibile non tenere il registro dei beni ammortizzabili purché l'imprenditore sia in grado di fornire all'Amministrazione finanziaria, ordinati e in modo sintetico, gli stessi dati che devono risultare dal registro stesso;

- scritture contabili per i sostituti d'imposta relative ai dipendenti (libro paga e libro matricola);

- registri previsti da leggi speciali (ad esempio, di pubblica sicurezza, sanitarie, eccetera).

I contribuenti in contabilità semplificata sono pertanto esonerati dalla tenuta di altre scritture, quali il libro giornale, il libro degli inventari, le scritture ausiliarie degli elementi patrimoniali e reddituali raggruppati in categorie omogenee, le scritture ausiliarie di magazzino.

Se le imprese minori effettuano solamente operazioni non soggette a Iva, devono tenere un apposito registro dove annotare l'ammontare globale delle entrate e delle uscite relative a tutte le operazioni effettuate nella prima e nella seconda metà di ogni mese.

Opzione per il regime ordinario

Le imprese normalmente assoggettate al regime di contabilità semplificata possono optare per il regime di contabilità ordinario. Le modalità di esercizio dell'opzione per regime ordinario si applicano generalmente anche con riferimento agli altri diversi regimi contabili e di determinazione dell'imposta previsti in materia di imposte dirette e Iva.

L'opzione (e la revoca) si desume dal comportamento concreto posto in essere in modo inequivocabile dal contribuente e consistente nell'adozione del regime contabile prescelto (o del regime di determinazione dell'imposta) e nel corretto adempimento dei relativi obblighi.

E' inoltre previsto l'obbligo di inviare una comunicazione all'Amministrazione finanziaria, ma il mancato rispetto dello stesso comporta solamente una violazione formale che è sanzionata (da 258 a 2.065 euro) solo se arreca pregiudizio all'azione di controllo dell'Amministrazione, mentre non determina l'inefficacia della scelta concretamente operata. In particolare, la comunicazione delle opzioni o delle revoche esercitate si effettua, anche nel caso di inizio attività, nella prima dichiarazione Iva ovvero nella dichiarazione unificata da presentare successivamente alla scelta operata.

I soggetti esonerati dall'obbligo di presentazione della dichiarazione annuale Iva, nel caso in cui l'esonero permanga anche a seguito dell'opzione, devono comunicare l'opzione con le stesse modalità e i termini previsti per la presentazione della dichiarazione dei redditi, utilizzando il modello di dichiarazione annuale Iva.

Generalmente, il comportamento concreto è valido se è posto in essere fin dall'inizio dell'anno o dell'attività. In particolare, l'opzione per il regime contabile ha effetto da tale data e vincola il contribuente alla sua concreta applicazione almeno per un anno. Successivamente resta valida per ciascun anno, fino a quando permane la concreta applicazione della scelta operata.

Nel caso di passaggio dal regime semplificato a quello ordinario, deve essere redatto un prospetto delle attività e delle passività esistenti all'inizio del periodo di imposta.

Tale prospetto, compilato in forma autonoma o inserito nel libro degli inventari, deve essere redatto entro il termine di presentazione della dichiarazione dei redditi relativa al periodo di imposta precedente.

In esso devono necessariamente essere individuati con precisione i beni appartenenti all'impresa alla data di inizio del periodo d'imposta e va effettuata la loro valutazione sulla base dei criteri di cui al DPR 689/1974.

Per le imprese minori in contabilità semplificata, il reddito imponibile è determinato dalla differenza fra i ricavi e i costi dell'esercizio, rettificata con componenti positivi o negativi distintamente indicati dalla legge.

Poiché non è prevista la redazione del bilancio, il reddito si determina compilando l'apposito quadro annesso al modello di dichiarazione dei redditi.

Se l'impresa minore opta per il regime contabile ordinario, anche il reddito è determinato con le modalità ordinarie.

Più precisamente, il reddito d'impresa viene determinato sottraendo dai componenti positivi di reddito le spese deducibili documentate sostenute nel periodo, le esistenze iniziali (rimanenze dell'esercizio precedente), le minusvalenze patrimoniali, le sopravvenienze passive e le perdite di beni strumentali e crediti.

Da tale importo possono essere dedotte:

- le quote d'ammortamento dei beni materiali e immateriali, sia ordinarie che anticipate, se annotate nel registro dei beni ammortizzabili o nel registro Iva acquisti o fornite in forma sistematica su richiesta dell'Amministrazione finanziaria

- le spese di manutenzione e riparazione relative a beni strumentali

- le quote d'accantonamento dei fondi di quiescenza e previdenza a condizione che risultino nel registro Iva acuisti o nell'apposito registro per coloro che effettuano solo operazioni non soggette a Iva.

Il risultato ottenuto costituisce il reddito d'esercizio.

Nel caso in cui si verifichi una perdita, questa potrà essere compensata con il reddito complessivo dell'anno in cui è conseguita. L'eventuale eccedenza non potrà essere riportata negli anni successivi.

Sono previste per alcune categorie d'imprese in contabilità semplificata possibilità d'abbattimento forfetario del reddito.

Si tratta di imprese autorizzate all'autotrasporto merci per conto terzi, distributori di carburante, imprese di intermediazione e rappresentanza di commercio, somministrazione di pasti e bevande da alberghi, bar, ristoranti ed esercizi similari, esclusi quelle di sole bevande, somministrazione di pasti e bevande rese da mense aziendali e mense popolari gestite direttamente da enti pubblici e da enti di assistenza e beneficenza, prestazioni alberghiere, comprese quelle rese da complessi recettivi complementari a carattere turistico-sociale di cui alla legge n. 326/1958.

Tali imprese possono dedurre dal reddito sopra indicato una percentuale forfetaria di spese non documentate, calcolate, applicando ai ricavi dichiarati, le seguenti percentuali:

- 3% fino a 6.197,48 euro

- 1% oltre i 6.197,48 fino a 77.468,53 euro

- 0,50% oltre i 77.468,53 fino a 92.962,24 euro.

Regime di contabilità semplificata per gli esercenti arti e professionisti

II regime di contabilità semplificata è il regime contabile naturale per gli esercenti arti o professioni a prescindere dal volume d'affari; è tuttavia consentito optare per il regime ordinario (articolo 3, DPR 695/96).

Scritture contabili da tenere

Le scritture contabili previste per gli esercenti arti e professioni sono:

- registro delle somme percepite e delle spese sostenute, nel quale devono essere annotati cronologicamente, entro sessanta giorni, gli incassi ricevuti o i pagamenti effettuati, oltre alle quote di ammortamento e, globalmente, le spese per lavoro dipendente, entro il termine per la presentazione della dichiarazione dei redditi

- registri Iva acquisti e vendite

- scritture contabili obbligatorie ai fini della legislazione sul lavoro.

In alternativa, è possibile istituire i soli registri Iva (acquisti e fatture emesse) da integrare con le operazioni rilevanti ai soli fini delle imposte sul reddito e con l'indicazione, a fine esercizio, degli incassi e pagamenti non effettuati e relativi a operazioni già annotate.

Di contro, negli esercizi successivi si dovrà procedere all'annotazione degli incassi e dei pagamenti relativi a compensi e spese contabilizzati negli esercizi precedenti.

Nel caso di esercizio dell'opzione per il regime di contabilità ordinaria i registri obbligatori da tenere sono:

- registro cronologico dei componenti di reddito e dei relativi movimenti finanziari (giornalmastro in partita semplice), in cui annotare, entro sessanta giorni, le operazioni che generano componenti positivi o negativi rilevanti ai fini della determinazione del reddito di attività professionale, compresi gli utilizzi delle somme percepite, anche se estranei all'attività svolta. In tale registro potranno essere indicate anche le somme ricevute in deposito riprendendo i dati comunque indicati anche nel relativo registro delle somme in deposito. Vanno altresì registrate le relative movimentazioni finanziarie di incasso o pagamento inerenti i componenti registrati e gli estremi dei conti bancari utilizzati per le tali movimentazioni

- registri Iva, sostituibili in ogni caso con le annotazioni, nei termini previsti dalla normativa Iva, nel registro cronologico dei componenti di reddito e dei relativi movimenti finanziari

- registro cespiti ammortizzabili, anch'esso non obbligatorio in quanto sostituibile con le annotazioni sul registro Iva acquisti

- scritture contabili obbligatorie ai fini della legislazione sul lavoro.

Adempimento

Sono tenuti al regime di contabilità ordinaria le società di capitali. Per le società di persone e le ditte individuali, la tenuta della contabilità ordinaria è obbligatoria solo se nel periodo di imposta precedente sono stati conseguiti ricavi superiori ai seguenti importi:

- 309.874,14 euro, nel caso di attività di prestazione di servizi;

- 516.456,90 euro, negli altri casi.

Al di sotto di tali limiti il regime ordinario è facoltativo.

Soggetti obbligati al regime di contabilità ordinaria

Come accennato, sono soggetti al regime di contabilità ordinario, a prescindere dal volume di ricavi conseguito:

- società per azioni

- società a responsabilità limitata

- società in accomandita per azioni

- società cooperative

- società di mutua assicurazione

- enti pubblici e privati, diversi dalle società, residenti nel territorio dello Stato, che hanno per oggetto esclusivo o principale l'esercizio di attività commerciale

- enti pubblici e privati, diversi dalle società, residenti nel territorio dello Stato, che non hanno per oggetto esclusivo o principale l'esercizio di attività commerciale

- i consorzi, le associazioni non riconosciute, le organizzazioni non riconosciute, cioè non appartenenti ad altri soggetti passivi nei cui confronti il presupposto dell'imposta si verifica in modo autonomo e unitario

- le società e gli enti di ogni tipo, con o senza personalità giuridica - ivi comprese, quindi, le società di persone ed equiparate di cui all'articolo 5 del Tuir - non residenti nel territorio dello Stato.

Tale regime si applica anche nei confronti di quei soggetti (persone fisiche esercenti imprese commerciali, imprese familiare ex articoli 230-bis c.c. e 5 del Tuir, imprese coniugali di cui all'articolo 177 c.c., società in nome collettivo, società in accomandita semplice; società di fatto esercenti attività commerciale ex articolo 55 del Tuir, società di armamento) che superano il volume di ricavi di 309.874,14 o 516.456,90 euro, a seconda che si tratti di imprese che esercitano attività di prestazione di servizi o altre attività e nei confronti di quei soggetti che ne fanno espressa richiesta, esercitando l'opzione per la tenuta della contabilità ordinaria.

Scritture contabili da tenere

Le scritture contabili previste per chi si trova in regime di contabilità ordinaria sono, oltre a quelle previste dalla normativa civilistica e dalle singole norme di legge, quelle di cui agli articoli 14, 15 e 21, DPR 600/1973, ossia vale a dire:

- libro giornale

- libro inventari

- scritture ausiliarie (ad esempio, il libro mastro)

- registro dei beni ammortizzabili

- scritture obbligatorie previste dalla normativa del lavoro (libro paga, libro matricola e libro infortuni)

- eventuali scritture ausiliarie di magazzino

- registri Iva

Libro giornale

Il libro giornale è un libro nel quale vengono indicate secondo un criterio cronologico tutte le operazioni di gestione effettuate.

Esso deve quindi contenere:

- data dell'operazione

- descrizione dell'operazione

- rappresentazione dell'operazione con indicazione dei conti di mastro coinvolti nel fatto di gestione importi delle operazioni distinti per ciascun conto di mastro.

E' consentita la possibilità di tenere libri giornali sezionali, annotando su di essi tutte le operazioni appartenenti a una certa classe (banche, clienti) o a un ramo d'azienda (chimico, petrolchimico), o a una certa zona geografica (filiali, succursali).

Se ci si avvale di tale possibilità, sarà però necessario redigere anche un libro giornale riassuntivo, all'interno del quale dovranno essere annotate giornalmente, settimanalmente, mensilmente, le registrazioni necessarie per redigere il bilancio.

Disposizioni particolari sono previste, per le imprese che esercitano due o più attività d'impresa o una o più attività d'impresa in diverse unità di vendita, nei confronti dei quali operano gli studi di settore ("imprese multiattività" e "imprese multipunto"), al fine dell'annotazione separata dei ricavi relativi alle diverse attività esercitate o delle diverse unità produttive o di vendita, nonché, in alcuni casi, dei componenti relativi all'applicazione degli studi di settore.

Essendo una scrittura cronologica, ai sensi dell'articolo 22, DPR 600/1973, comma 1, periodo 2, le registrazioni dovranno essere effettuate entro sessanta giorni, pur rimanendo fermo l'obbligo di tener conto non della data di rilevazione ma di quella di effettuazione dell'operazione. Infine, nessuna controindicazione è prevista per la tenuta del libro giornale "a fogli mobili".

Libro inventari

Il libro inventari è costituito da un prospetto nel quale vengono indicati tutti gli elementi del patrimonio dell'impresa in un determinato momento storico, costituendo così una rappresentazione statica della situazione del capitale dell'impresa.

Le fasi attraverso le quali si svolge la redazione dell'inventario sono:

1. ricerca dei beni che costituiscono il patrimonio aziendale

2. descrizione delle caratteristiche qualitativa e quantitative dei beni

3. classificazioni dei beni in base a categorie omogenee

4. valutazione dei beni in base alla moneta di conto

5. rappresentazione dei beni in un prospetto, appunto detto "inventario", che evidenzia la composizione del patrimonio dell'impresa.

L'articolo 2217 c.c. prevede che l'inventario deve redigersi all'inizio dell'esercizio dell'impresa e successivamente ogni anno e deve contenere:

- indicazione e valutazione delle attività e passività dell'impresa

- indicazione delle attività e passività dell'imprenditore estranee all'impresa

- il conto profitti e perdite (conto economico) e lo stato patrimoniale

- la sottoscrizione dell'imprenditore.

Le disposizioni di cui all'articolo 2217 c.c. devono essere integrate con quelle dell'articolo 15, DPR 600/1973, il quale stabilisce che l'inventario deve:

- essere compilato e trascritto sul registro entro tre mesi dal termine per la presentazione della dichiarazione

- indicare la consistenza dei beni raggruppati in categorie omogenee per natura e valore e il valore attribuito a ciascun gruppo

- in alternativa devono essere tenute a disposizione dell'ufficio delle imposte le distinte che sono servite per la compilazione dell'inventario.

Scritture ausiliarie

Sono i cosiddetti conti di mastro, disciplinati nella loro tenuta dall'articolo 14, comma 1, lettera c), del DPR 600/1973.

Sono scritture sistematiche e, pertanto, in esse devono essere registrati gli elementi patrimoniali e di reddito, raggruppati in categorie omogenee, in modo da consentire di desumerne chiaramente e distintamente i componenti positivi e negativi che concorrono alla determinazione del reddito.

Registro dei beni ammortizzabili

L'articolo 16 del DPR 600/1973 prescrive la tenuta di un apposito registro, il registro dei beni ammortizzabili, al fine di annotare, entro il termine previsto per la presentazione della dichiarazione dei redditi, le deduzioni delle quote d'ammortamento.

In relazione ai diversi tipi di bene, l'articolo 16 dispone che il registro deve contenere le seguenti informazioni:

- per ciascun immobile o bene mobile registrato, l'anno di acquisizione, il costo originario, le rivalutazioni, le svalutazioni, il fondo di ammortamento nella misura raggiunta al termine del periodo d'imposta precedente, il coefficiente di ammortamento effettivamente praticato nel periodo d'imposta, la quota annuale di ammortamento e le eliminazioni dal processo produttivo per gli altri beni, vanno riportate le stesse informazioni richieste per i beni immobili e mobili registrati, ma è consentito farlo per categorie di beni omogenee per anno di acquisizione e coefficiente di ammortamento.

Se le quote annuali di ammortamento sono inferiori alla metà di quelle risultanti dall'applicazione dei coefficienti stabiliti dalla legge, il minor ammontare - non più deducibile - deve essere distintamente indicato.

Per i beni gratuitamente devolvibili deve essere anche indicata la quota annua che affluisce al fondo di ammortamento finanziario.

Oltre ai dati relativi ai beni strumentali, occorre annotare nei suddetti registri anche i costi di manutenzione, riparazione, ammodernamento e trasformazione ammortizzabili che non siano immediatamente deducibili e non capitalizzati a beni specifici, in voci separate a seconda dell'anno di formazione.

Scritture ausiliarie di magazzino

La tenuta di una contabilità di magazzino per l'imprenditore, prima ancora di rappresentare un obbligo giuridico, rappresenta una necessità al fine di poter gestire in maniera proficua la propria impresa.

Essa, infatti, rilevando i movimenti in entrata e uscita di merci, materie prime, prodotti finiti, materiali di consumo, imballaggi e pezzi di ricambio, consente di valutare le movimentazioni e le giacenze di merci, di assicurare il regolare flusso degli approvvigionamenti segnalando il raggiungimento del cosiddetto "livello di riordino", della scorta di sicurezza e della "sottoscorta", di determinare in maniera più precisa il reddito d'esercizio e il costo di produzione dei prodotti.

Le condizioni che imponevano la tenuta delle scritture ausiliarie di magazzino sono state negli anni oggetto di numerose modifiche. Attualmente, devono essere tenute solo dai soggetti in contabilità ordinaria nel caso in cui a decorrere dal secondo esercizio successivo a quello in cui per la seconda volta consecutiva l'ammontare dei ricavi e delle rimanenze superano rispettivamente 5.164.568,99 e 1.032.913,80 euro. Tale obbligo cessa a partire dal primo esercizio successivo a quello in cui per la seconda volta consecutiva l'ammontare dei ricavi e delle rimanenze risulta inferiore ai citati limiti.

Di conseguenza, risultano esclusi da tale obbligo le imprese minori, i professionisti, gli esercenti attività commerciali occasionali, gli enti non commerciali per le attività non commerciali svolte, i non residenti per le attività commerciali svolte all'estero, associazioni sportive, associazioni senza fine di lucro, associazioni pro loco.

L'articolo 14, comma 1, lettera d), DPR 600/1973 dispone che le scritture ausiliarie di magazzino devono essere tenute in forma sistematica, quindi o per singoli beni o per classi di beni che abbiano natura e caratteristiche simili e secondo norme di ordinata contabilità.

Esse devono indicare le variazioni intervenute tra le consistenze negli inventari annuali e inoltre contenere le quantità entrate e uscite di:

- merci destinate alla vendita

- semilavorati, esclusi i prodotti in corso di lavorazione

- prodotti finiti

- materie prime

- altri beni destinati a essere fisicamente incorporati nei precedenti

- imballaggi

- materie prime consumate nel processo produttivo.

Nel caso l'esercizio dell'attività corrisponda a produzione di beni, opere, forniture e servizi la cui valutazione è effettuata a costi specifici, le scritture ausiliarie sono costituite da schede di lavorazione dalle quali devono risultare i costi specificamente imputabili.

Nelle stesse scritture ausiliarie di magazzino possono essere annotati, anche alla fine del periodo d'imposta, i cali e le altre variazioni di quantità che determinano scostamenti tra le giacenze fisiche effettive e quelle desumibili dalle scritture di carico e scarico.

Le registrazioni sulle schede di lavorazione sostituiscono le rilevazioni di carico e di scarico dei singoli beni acquistati per le produzioni in cui vengono utilizzati.

Una specifica disciplina è prevista per i soggetti che operano nel settore del commercio al dettaglio. Per i commercianti al minuto autorizzati a esercitare l'attività in locali aperti al pubblico o in spazi interni o mediante apparecchi di distribuzione automatica o per corrispondenza o a domicilio o in forma ambulante, nonché per attività consistenti in somministrazioni di alimenti e bevande in pubblici esercizi e nelle mense aziendali, è infatti stabilito che le registrazioni vadano effettuate solo per movimenti di carico e scarico dei magazzini interni centralizzati che forniscono due o più negozi o altri punti di vendita, con esclusione di negozi, depositi, eccetera, situati nell'ambito dello stesso comune o di comune limitrofo.

Le rilevazioni nelle variazioni delle quantità dei beni possono essere effettuate anche in forma riepilogativa con periodicità non superiore al mese, entro sessanta giorni dalla fine del periodo prescelto.

Registri Iva

La normativa disciplinante l'imposta sul valore aggiunto prescrive la tenuta di vari registri tra cui:

- registro delle fatture emesse

- registro dei corrispettivi

- bollettario a madre e figlia

- registro degli acquisti

- registri dei beni ricevuti in base a precisi rapporti che intercorrono con altri soggetti, non comportanti il trasferimento di proprietà dei beni stessi

- registro degli omaggi registro dei premi (per le società ed enti di assicurazione)

- registro di carico degli stampati, per l'assunzione in carico delle ricevute fiscali predisposte dalle tipografie autorizzate

- registro delle dichiarazioni d'intento

- prospetto da parte dei contribuenti di minori dimensioni e contribuenti minimi.

Tuttavia, il DPR 435/2001 ha eliminato l'obbligo della tenuta dei registri Iva, stabilendo che i soggetti in contabilità ordinaria, per natura o per opzione, possono non tenere i registri obbligatori ai fini dell'imposta sul valore aggiunto, a condizione che le registrazioni siano effettuate sul libro giornale (per gli imprenditori) o sul registro cronologico (per gli esercenti arti e professioni) nei termini previsti dalla normativa Iva, e che, su richiesta dell'Amministrazione finanziaria, siano forniti gli stessi dati che sarebbe stato necessario annotare sui registri Iva.

Tenuta e registrazione delle scritture contabili

Ai sensi dell'articolo 2219 del codice civile, come richiamato dall'articolo 22 del DPR 600/1973, tutte le scritture devono essere tenute secondo le norme di un'ordinata contabilità senza spazi in bianco (a parte le considerazioni fatte riguardo al registro dei beni ammortizzabili), senza interlinee e senza trasporti in margine.

Non vi si possono fare abrasioni e, se è necessaria qualche cancellazione, questa deve eseguirsi in modo che le parole cancellate siano leggibili.

In particolare, le scritture contabili obbligatorie devono essere conservate, ai sensi dell'articolo 2220 del codice civile, per un periodo di dieci anni dall'ultima registrazione e, in ogni caso, fino a quando accertamenti e contenziosi su un determinato periodo d'imposta non sono divenuti definitivi.

La commissione tributaria può, in ogni caso, stabilire che siano tenute solo le scritture necessarie per la risoluzione della controversia.

Le scritture contabili per poter essere considerate regolarmente tenute dovevano essere soggette al rispetto sia delle "formalità intrinseche" di cui all'articolo 2219 c.c., sia delle "formalità estrinseche" di cui all'articolo 2215 c.c., secondo cui il libro giornale e il libro inventari dovevano essere, prima di essere messi in uso, numerati progressivamente e bollati in ogni pagina dall'Ufficio del registro delle imprese o da un notaio.

In un'ottica di semplificazione, l'articolo 8, comma 1, della legge 383/2001 ha modificato l'articolo 2215 c.c., eliminando gli obblighi di vidimazione e bollatura dei predetti libri, mantenendo solo quello di progressiva numerazione.

Rimangono ferme in ogni caso gli obblighi di vidimazione e bollatura per gli altri libri sociali di cui all'articolo 2421 c.c.

Sulle semplificazioni introdotte dalla legge 383/2001, sono state emanate tre circolari da parte dell'Agenzia delle Entrate: 92/E del 22 ottobre 2001, 60/E del 30 luglio e 64/E del 1° agosto 2002.

Sulla numerazione delle pagine, la circolare 92/E/2001 ha chiarito che questo adempimento deve essere eseguito direttamente dal contribuente obbligato alla tenuta delle scritture (o dai relativi consulenti) e che non occorre che sia preventivo per blocchi di pagine; sarà infatti sufficiente che il contribuente attribuisca un numero progressivo a ciascuna pagina prima di utilizzare la stessa, a condizione, ovviamente, che sia assolta preventivamente l'imposta di bollo corrispondente al numero delle pagine da numerare. Tale procedura, in pratica, agevolerà anche la stampa dei libri contabili e fiscali, consentendo di fatto, senza commettere alcuna infrazione, la sostituzione della pagina che si vuole modificare (per errate registrazioni, intralci nella fase di stampa, eccetera).

La circolare 64/E/2002 ha chiarito che la numerazione del libro giornale, degli inventari, e dei registri obbligatori Iva e imposte dirette, non bollati e non vidimati facoltativamente dal contribuente, deve essere effettuata progressivamente per ciascun anno, con l'indicazione, pagina per pagina, dell'anno a cui fa riferimento la contabilità e non quello in cui è effettuata la stampa delle pagine. Tale circolare ha inoltre stabilito che la tenuta del libro inventari può essere omessa qualora le annotazioni in esso contenute occupano solo poche pagine per ciascuna annualità.

Adempimento

A partire dal 1° gennaio 2008, è stato introdotto un nuovo regime dedicato ai contribuenti cosiddetti minimi (articolo 1, commi 96-117 Legge n. 244/2007).

Per i contribuenti che iniziano l'attività, l'opzione per il nuovo regime semplificato avviene in sede di presentazione della dichiarazione di inizio di attività ai fini IVA, nella quale comunicano di presumere la sussistenza dei requisiti per usufruirne.

Con l'introduzione del nuovo regime agevolato sono abrogati alcuni dei vecchi regimi agevolati.

In particolare, a partire dal 1° gennaio 2008, hanno cessato di avere effetto:

- il regime dei contribuenti minimi in franchigia (articolo 32 bis, DPR 633/72);

- il regime delle attività marginali (c.d. "forfettone") (articolo 14, Legge 388/2000);

- il regime super semplificato (articolo 3, commi 165-170, Legge 662/1996).

Sono rimasti, comunque, sempre validi i seguenti regimi:

- ordinario;

- semplificato (applicabile in caso di ricavi, relativi all'anno precedente, non superiori a 309.874,14 euro per le attività di prestazione di servizi e a 516.456,90 euro per le altre attività);

- regime delle nuove iniziative produttive (c.d. "forfettino") (articolo 13, Legge 388/2000).

Soggetti che possono beneficiare del regime fiscale agevolato

Rientrano in tale categoria, le persone fisiche esercenti attività di impresa, arti o professioni che, al contempo:

1. nell'anno solare precedente:

- hanno conseguito ricavi ovvero hanno percepito compensi, ragguagliati ad anno, non superiori a 30.000 euro;

- non hanno effettuato cessioni all'esportazione;

- non hanno sostenuto spese per lavoratori dipendenti o collaboratori anche a progetto;

- non hanno erogato utili di partecipazione ad associati che apportano solo lavoro;

2. nel triennio solare precedente non hanno effettuato acquisti di beni strumentali, anche mediante contratti di appalto e di locazione, pure finanziaria, per un ammontare complessivo superiore a 15.000 euro.

I ricavi e i compensi rilevanti sono quelli richiamati rispettivamente agli articoli 57 e 85 (per le imprese) e 54 (per i professionisti) del Testo Unico delle Imposte sui Redditi (TUIR).

I contribuenti che iniziano l'attività possono immediatamente applicare il regime agevolato se prevedono di rispettare le predette condizioni, tenendo conto che, in caso di inizio di attività in corso d'anno, il limite dei 30.000 euro di ricavi o compensi deve essere ragguagliato all'anno.

Inoltre, con riferimento alla condizione dei beni strumentali per un ammontare superiore a 15.000 euro, il valore degli acquisti di beni strumentali è costituito dall'ammontare dei corrispettivi relativi all'acquisto dei beni mobili e immobili, effettuato anche presso soggetti non titolari di partita IVA. Non rileva il corrispettivo derivante dall'eventuale successiva cessione del bene strumentale.

Inoltre, il limite di 15.000 euro va riferito all'intero triennio precedente e non va ragguagliato ad anno.

All'importo di 15.000 euro occorre far riferimento, pertanto, anche nell'eventualità che l'attività sia iniziata da meno di tre anni.

Ai fini della verifica delle predette condizioni si precisa che:

- per i beni strumentali solo in parte utilizzati nell'ambito dell'attività di impresa o di lavoro autonomo si considera il 50% dei relativi corrispettivi;

- i beni strumentali ad uso promiscuo (autovetture e telefonini) rilevano, ai fini della determinazione del valore complessivo degli acquisti di beni strumentali (15.000 euro), in misura pari al 50% dei relativi corrispettivi, al netto dell'IVA;

- rilevano anche i canoni di locazione (compresi quelli pagati per l'affitto dell'immobile in cui si svolge l'attività) e di noleggio corrisposti; mentre non rilevano i beni posseduti in comodato d'uso gratuito;

- in caso di utilizzo di un bene strumentale mediante un contratto di leasing, concorre l'importo dei canoni di leasing corrisposti nel triennio solare precedente;

- ai fini della determinazione del limite dei 15.000 euro, non devono essere presi in considerazione taluni costi riferibili ad attività immateriali, come quello sostenuto per l'avviamento o altri elementi immateriali comunque riferibili all'attività, che non si caratterizzano per il loro concreto utilizzo nell'ambito dell'attività d'impresa o di lavoro autonomo;

- nel limite dei 15mila euro di beni strumentali nel triennio precedente, va considerato il corrispettivo complessivamente pagato, anche nel caso in cui, per l'acquisizione del bene, si sia beneficiato di un contributo a fondo perduto in conto impianti;

- il triennio precedente a cui far riferimento è quello solare, a prescindere dall'effettiva operatività del soggetto; pertanto, un'impresa che ha aperto partita IVA nel 2008 ma ha avviato l'attività solo l'anno successivo, volendo accedere al regime semplificato nel 2011, dovrà conteggiare nel limite dei 15mila euro i beni strumentali acquistati nel triennio 2008-2010, compresi quindi quelli del 2008, anno in cui risultava ancora inattiva;

- al fine della verifica dei requisiti di accesso al regime dei minimi, i contribuenti che si avvalgono di strutture polifunzionali devono distinguere, secondo criteri oggettivi, i costi sostenuti per acquisire la disponibilità di beni strumentali, da quelli sostenuti per godere di servizi connessi allo svolgimento dell'attività. Il criterio oggettivo determinante è la qualificazione delle prestazioni effettuata dalle parti in sede contrattuale; in particolare, qualora fosse pattuito un corrispettivo unico al fine della verifica del requisito relativo ai beni strumentali, occorre considerare l'intero costo sostenuto nel triennio precedente.

Soggetti che non possono beneficiare del regime fiscale agevolato

Non sono considerati contribuenti minimi, e pertanto non rientrano nell'agevolazione:

1. le persone fisiche che si avvalgono di regimi speciali ai fini IVA (ad esempio, agricoltori, agenzie di viaggio e turismo, ecc.);

2. i soggetti non residenti;

3. i soggetti che in via esclusiva o prevalente effettuano cessioni di fabbricati o porzioni di fabbricato, di terreni edificabili e di mezzi di trasporto nuovi;

4. gli esercenti attività d'impresa o arti e professioni in forma individuale che contestualmente partecipano a società di persone o associazioni, ovvero a società a responsabilità limitata in regime di trasparenza fiscale.

Modalità di applicazione

In presenza dei requisiti innanzi esposti, il regime dei contribuenti minimi si applica automaticamente, in quanto rappresenta il regime naturale, sia per i contribuenti che iniziano una nuova attività sia per quelli già in esercizio.

I contribuenti che iniziano un'impresa o un'arte e professione e presumono di rispettare i requisiti previsti per l'applicazione del nuovo regime, possono iniziare automaticamente ad operare come contribuenti minimi, applicando le disposizioni proprie del regime.

In tal caso nella dichiarazione di inizio attività (modello AA9/9), devono barrare l'apposita casella nel quadro B.

Agevolazioni fiscali

In sintesi, le agevolazioni riguardano sia l'IVA che le imposte sul reddito oltre che gli adempimenti contabili.

In particolare, in base a quanto previsto, i contribuenti che aderiscono a questo regime non sono più tenuti a versare l'IRPEF e le relative addizionali regionali e comunali, l'IVA e l'IRAP.

Il nuovo regime prevede l'applicazione solo di un'imposta sostitutiva del 20% sul reddito, calcolato come differenza tra ricavi o compensi e spese sostenute, comprese le plusvalenze e le minusvalenze dei beni relativi all'impresa o alla professione.

Per il versamento dell'imposta sostitutiva sono previsti i seguenti codici tributo:

- 1800 - Imposta sostitutiva per i contribuenti minimi di cui all'art. 1, commi da 96 a 117, L. n. 244/2007;

- 1798 - Imposta sostitutiva per i contribuenti minimi - Acconto prima rata - art. 1, commi da 96 a 117, L. n. 244/2007;

- 1799 - Imposta sostitutiva per i contribuenti minimi - Acconto seconda rata o in unica soluzione - art. 1, commi da 96 a 117, L. n. 244/2007.

Si precisa che il saldo dell'imposta sostitutiva per i contribuenti minimi è rateizzabile. Pertanto, anche per il codice tributo 1800, da utilizzare per il versamento del saldo, i sistemi di accoglimento delle deleghe F24 consentono l'indicazione delle informazioni sulle eventuali rateazioni nel campo "rateazione/regione/prov./mese rif.". In caso di pagamento in unica soluzione, nel campo viene indicato il valore 0101.

Il calcolo del reddito si determina applicando il "principio di cassa", e questo costituisce un'importante novità per i redditi d'impresa in quanto comporta un'immediata e integrale rilevanza dei costi, anche quelli inerenti i beni strumentali, possibilità molto incentivante soprattutto in fase di avvio dell'attività produttiva.

In linea generale, occorre tener conto di tutti i componenti positivi e negativi che assumono rilevanza nella determinazione del reddito di impresa o di lavoro autonomo; pertanto concorrono alla formazione del reddito:

- le plusvalenze e le minusvalenze dei beni relativi all'esercizio dell'impresa e dell'arte o professione;

- le sopravvenienze attive e quelle passive.

Per alcuni componenti di reddito, tra cui le rimanenze e i beni strumentali e a uso promiscuo, sono previste alcune regole particolari.

I contributi previdenziali si possono dedurre per intero dal reddito ed è ammessa la compensazione di perdite riportate da anni precedenti.

I contribuenti minimi sono inoltre esonerati:

- dall'applicazione degli studi di settore;

- dagli adempimenti IVA: niente versamenti, dichiarazioni, comunicazioni, tenuta e conservazione dei registri. Attenzione: le fatture devono essere emesse senza l'addebito dell'IVA e l'imposta sugli acquisti non può essere detratta, trasformandosi così in un costo deducibile dal reddito;

- dagli obblighi di registrazione e di tenuta delle scritture contabili

Gli unici adempimenti contabili che resta obbligatorio assolvere sono:

- numerare e conservare le fatture di acquisto e le bollette doganali;

- certificare i corrispettivi; sulle fatture emesse si dovrà annotare che trattasi di "operazione effettuata ai sensi dell'articolo 1, comma 100, della legge finanziaria per il 2008";

- integrare la fattura per gli acquisti intracomunitari o per gli acquisti cui si applica l'inversione contabile, c.d. reverse charge;

- versare l'imposta dovuta per gli acquisti intracomunitari o per gli acquisti cui si applica

- l'inversione contabile entro il giorno 16 del mese successivo a quello di effettuazione delle

- operazioni;

- presentare agli uffici doganali gli elenchi Intrastat.

I contribuenti minimi non possono esercitare il diritto di rivalsa né possono detrarre l'IVA assolta sugli acquisti nazionali e comunitari e sulle importazioni.

La fattura o lo scontrino emessi non devono, pertanto, recare l'addebito dell'imposta.

Infine, si fa rilevare che nel caso di imprese familiari l'imposta è dovuta dal titolare dell'impresa ed è calcolata sul reddito al lordo delle quote spettanti ai collaboratori.

Pertanto, per evitare una doppia tassazione dello stesso reddito, i collaboratori familiari sono esonerati dagli obblighi dichiarativi e di versamento riferibili a tale reddito.

I contribuenti minimi restano poi comunque assoggettati all'applicazione delle ritenute previste dal D.P.R. n. 600 del 1973 (compresa quella del 4% dovuta dal condominio sui corrispettivi) che si considerano effettuate a titolo d'acconto dell'imposta sostitutiva. L'eccedenza può essere, alternativamente:

- utilizzata in compensazione con altre imposte e contributi;

- chiesta a rimborso mediante indicazione nel quadro RX del modello Unico.

Infine, eventuali crediti d'imposta spettanti ai contribuenti minimi possono essere scomputati dall'imposta sostitutiva dovuta con le ordinarie modalità. Pertanto, se previsto dalla norma che disciplina lo specifico credito d'imposta, può essere utilizzato anche l'istituto della compensazione.

Disapplicazione del regime dei minimi

Il regime dei minimi può essere disapplicato con due differenti modalità:

- per opzione

- per legge.

Disapplicazione per opzione

Il contribuente può fuoriuscire dal regime semplificato dei minimi, scegliendo di determinare le imposte sul reddito e dell'IVA nei modi ordinari.

L'opzione può avvenire tramite "comportamento concludente", addebitando ad esempio l'imposta sul valore aggiunto ai propri cessionari o committenti, ovvero esercitando il diritto alla detrazione dell'imposta. I contribuenti che optano per il regime ordinario devono porre in essere tutti gli adempimenti contabili ed extracontabili dai quali erano precedentemente esonerati.

L'opzione per il regime ordinario deve poi essere comunicata all'Agenzia delle Entrate con la prima dichiarazione annuale IVA presentata successivamente alla scelta.

L'opzione resta valida per almeno un triennio e, trascorso tale periodo minimo, si rinnova di anno in anno fino a quando permane la concreta applicazione della scelta operata.

Decorso il primo triennio di applicazione del regime ordinario, il contribuente può in ogni momento scegliere di rientrare nel regime dei contribuenti minimi sempre che ne ricorrano i requisiti ed i presupposti.

Disapplicazione per legge

Il contribuente non rientra più automaticamente nel regime dei minimi quando viene meno anche una sola delle condizioni di applicazione dello stesso (ad esempio, il contribuente consegue compensi o ricavi superiori a 30.000 euro).

A tal proposito, gli effetti di tale cessazione variano a seconda della causa determinante.

In particolare, dall'anno successivo a quello in cui si verifica la causa di cessazione, in caso di:

- mutamento dell'attività in una di quelle soggette ai regimi speciali ai fini dell'imposta sul valore aggiunto;

- trasferimento della propria residenza all'estero;

- mutamento della propria attività, in attività avente ad oggetto, in via esclusiva o prevalente, la cessione

- di fabbricati, di porzioni di fabbricato, di terreni edificabili o di mezzi di trasporto nuovi

- acquisizione di partecipazioni in società di persone, in società a responsabilità limitata con ristretta base

- proprietaria che hanno esercitato l'opzione per la trasparenza, ovvero in associazioni professionali costituite per l'esercizio in forma associata di arti o professioni

- presenza di un avviso di accertamento divenuto definitivo

- superamento del limite dei ricavi o compensi di non oltre il 50% di 30.000 euro

- acquisti nel triennio di beni strumentali che eccedono i 15.000 euro

Invece, gli effetti della cessazione decorrono dallo stesso anno in cui si verifica la causa di cessazione, in caso di superamento del limite dei ricavi o compensi di oltre il 50% di 30.000 euro

Cessazione del regime dei minimi

Il regime dei contribuenti minimi cessa di avere applicazione dall'anno successivo a quello in cui viene meno una delle condizioni di applicazione dello stesso.

Il regime cessa di avere applicazione dall'anno stesso in cui i ricavi o i compensi percepiti superano di oltre il 50% il limite di 30.000 euro. In tal caso sarà dovuta l'IVA sui corrispettivi delle operazioni imponibili effettuate nell'intero anno solare che, per la frazione d'anno antecedente al superamento del limite, sarà determinata mediante scorporo dai corrispettivi, salvo il diritto alla detrazione dell'imposta sugli acquisti relativi al medesimo periodo.

La cessazione dall'applicazione del regime dei contribuenti minimi, a causa del superamento di oltre il 50% del limite dei ricavi e compensi, comporta l'applicazione del regime ordinario per i successivi tre anni.

Nel caso di passaggio da un periodo di imposta soggetto al regime agevolato a un periodo di imposta soggetto a regime ordinario, al fine di evitare salti o duplicazioni di imposizione, i ricavi, i compensi e le spese sostenute che, in base alle regole del regime agevolato, hanno già concorso a formare il reddito non assumono rilevanza nella determinazione del reddito dei periodi di imposta successivi ancorché di competenza di tali periodi; viceversa quelli che, ancorché di competenza del periodo soggetto al regime agevolato, non hanno concorso a formare il reddito imponibile del periodo, assumono rilevanza nei periodi di imposta successivi nel corso dei quali si verificano i presupposti previsti dal regime agevolato. Corrispondenti criteri si applicano per l'ipotesi inversa di passaggio dal regime ordinario di tassazione a quello agevolato.

Accertamento e sanzioni

Per l'accertamento, la riscossione, le sanzioni e il contenzioso, si applicano, in quanto compatibili, le ordinarie disposizioni in materia di imposte dirette, IVA e IRAP.

In caso di infedele indicazione da parte dei contribuenti minimi dei dati attestanti i requisiti e le condizioni per accedere al regime agevolato, che determinano la cessazione del regime stesso, le misure delle sanzioni minime e massime applicabili sono aumentate del 10% se il maggior reddito accertato supera del 10% quello dichiarato.