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| Contabilità ordinaria |
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Sono tenuti al regime di contabilità ordinaria le società di capitali. Per le società di persone e le ditte individuali, la tenuta della contabilità ordinaria è obbligatoria solo se nel periodo di imposta precedente sono stati conseguiti ricavi superiori ai seguenti importi: - 309.874,14 euro, nel caso di attività di prestazione di servizi; - 516.456,90 euro, negli altri casi. Al di sotto di tali limiti il regime ordinario è facoltativo.
Soggetti obbligati al regime di contabilità ordinaria Come accennato, sono soggetti al regime di contabilità ordinario, a prescindere dal volume di ricavi conseguito: - società per azioni - società a responsabilità limitata - società in accomandita per azioni - società cooperative - società di mutua assicurazione - enti pubblici e privati, diversi dalle società, residenti nel territorio dello Stato, che hanno per oggetto esclusivo o principale l'esercizio di attività commerciale - enti pubblici e privati, diversi dalle società, residenti nel territorio dello Stato, che non hanno per oggetto esclusivo o principale l'esercizio di attività commerciale - i consorzi, le associazioni non riconosciute, le organizzazioni non riconosciute, cioè non appartenenti ad altri soggetti passivi nei cui confronti il presupposto dell'imposta si verifica in modo autonomo e unitario - le società e gli enti di ogni tipo, con o senza personalità giuridica - ivi comprese, quindi, le società di persone ed equiparate di cui all'articolo 5 del Tuir - non residenti nel territorio dello Stato. Tale regime si applica anche nei confronti di quei soggetti (persone fisiche esercenti imprese commerciali, imprese familiare ex articoli 230-bis c.c. e 5 del Tuir, imprese coniugali di cui all'articolo 177 c.c., società in nome collettivo, società in accomandita semplice; società di fatto esercenti attività commerciale ex articolo 55 del Tuir, società di armamento) che superano il volume di ricavi di 309.874,14 o 516.456,90 euro, a seconda che si tratti di imprese che esercitano attività di prestazione di servizi o altre attività e nei confronti di quei soggetti che ne fanno espressa richiesta, esercitando l'opzione per la tenuta della contabilità ordinaria.
Le scritture contabili previste per chi si trova in regime di contabilità ordinaria sono, oltre a quelle previste dalla normativa civilistica e dalle singole norme di legge, quelle di cui agli articoli 14, 15 e 21, DPR 600/1973, ossia vale a dire: - libro giornale - libro inventari - scritture ausiliarie (ad esempio, il libro mastro) - registro dei beni ammortizzabili - scritture obbligatorie previste dalla normativa del lavoro (libro paga, libro matricola e libro infortuni) - eventuali scritture ausiliarie di magazzino - registri Iva
Il libro giornale è un libro nel quale vengono indicate secondo un criterio cronologico tutte le operazioni di gestione effettuate. Esso deve quindi contenere: - data dell'operazione - descrizione dell'operazione - rappresentazione dell'operazione con indicazione dei conti di mastro coinvolti nel fatto di gestione importi delle operazioni distinti per ciascun conto di mastro. E' consentita la possibilità di tenere libri giornali sezionali, annotando su di essi tutte le operazioni appartenenti a una certa classe (banche, clienti) o a un ramo d'azienda (chimico, petrolchimico), o a una certa zona geografica (filiali, succursali). Se ci si avvale di tale possibilità, sarà però necessario redigere anche un libro giornale riassuntivo, all'interno del quale dovranno essere annotate giornalmente, settimanalmente, mensilmente, le registrazioni necessarie per redigere il bilancio. Disposizioni particolari sono previste, per le imprese che esercitano due o più attività d'impresa o una o più attività d'impresa in diverse unità di vendita, nei confronti dei quali operano gli studi di settore ("imprese multiattività" e "imprese multipunto"), al fine dell'annotazione separata dei ricavi relativi alle diverse attività esercitate o delle diverse unità produttive o di vendita, nonché, in alcuni casi, dei componenti relativi all'applicazione degli studi di settore. Essendo una scrittura cronologica, ai sensi dell'articolo 22, DPR 600/1973, comma 1, periodo 2, le registrazioni dovranno essere effettuate entro sessanta giorni, pur rimanendo fermo l'obbligo di tener conto non della data di rilevazione ma di quella di effettuazione dell'operazione. Infine, nessuna controindicazione è prevista per la tenuta del libro giornale "a fogli mobili".
Il libro inventari è costituito da un prospetto nel quale vengono indicati tutti gli elementi del patrimonio dell'impresa in un determinato momento storico, costituendo così una rappresentazione statica della situazione del capitale dell'impresa. Le fasi attraverso le quali si svolge la redazione dell'inventario sono: 1. ricerca dei beni che costituiscono il patrimonio aziendale 2. descrizione delle caratteristiche qualitativa e quantitative dei beni 3. classificazioni dei beni in base a categorie omogenee 4. valutazione dei beni in base alla moneta di conto 5. rappresentazione dei beni in un prospetto, appunto detto "inventario", che evidenzia la composizione del patrimonio dell'impresa. L'articolo 2217 c.c. prevede che l'inventario deve redigersi all'inizio dell'esercizio dell'impresa e successivamente ogni anno e deve contenere: - indicazione e valutazione delle attività e passività dell'impresa - indicazione delle attività e passività dell'imprenditore estranee all'impresa - il conto profitti e perdite (conto economico) e lo stato patrimoniale - la sottoscrizione dell'imprenditore. Le disposizioni di cui all'articolo 2217 c.c. devono essere integrate con quelle dell'articolo 15, DPR 600/1973, il quale stabilisce che l'inventario deve: - essere compilato e trascritto sul registro entro tre mesi dal termine per la presentazione della dichiarazione - indicare la consistenza dei beni raggruppati in categorie omogenee per natura e valore e il valore attribuito a ciascun gruppo - in alternativa devono essere tenute a disposizione dell'ufficio delle imposte le distinte che sono servite per la compilazione dell'inventario.
Sono i cosiddetti conti di mastro, disciplinati nella loro tenuta dall'articolo 14, comma 1, lettera c), del DPR 600/1973. Sono scritture sistematiche e, pertanto, in esse devono essere registrati gli elementi patrimoniali e di reddito, raggruppati in categorie omogenee, in modo da consentire di desumerne chiaramente e distintamente i componenti positivi e negativi che concorrono alla determinazione del reddito.
Registro dei beni ammortizzabili L'articolo 16 del DPR 600/1973 prescrive la tenuta di un apposito registro, il registro dei beni ammortizzabili, al fine di annotare, entro il termine previsto per la presentazione della dichiarazione dei redditi, le deduzioni delle quote d'ammortamento. In relazione ai diversi tipi di bene, l'articolo 16 dispone che il registro deve contenere le seguenti informazioni: - per ciascun immobile o bene mobile registrato, l'anno di acquisizione, il costo originario, le rivalutazioni, le svalutazioni, il fondo di ammortamento nella misura raggiunta al termine del periodo d'imposta precedente, il coefficiente di ammortamento effettivamente praticato nel periodo d'imposta, la quota annuale di ammortamento e le eliminazioni dal processo produttivo per gli altri beni, vanno riportate le stesse informazioni richieste per i beni immobili e mobili registrati, ma è consentito farlo per categorie di beni omogenee per anno di acquisizione e coefficiente di ammortamento. Se le quote annuali di ammortamento sono inferiori alla metà di quelle risultanti dall'applicazione dei coefficienti stabiliti dalla legge, il minor ammontare - non più deducibile - deve essere distintamente indicato. Per i beni gratuitamente devolvibili deve essere anche indicata la quota annua che affluisce al fondo di ammortamento finanziario. Oltre ai dati relativi ai beni strumentali, occorre annotare nei suddetti registri anche i costi di manutenzione, riparazione, ammodernamento e trasformazione ammortizzabili che non siano immediatamente deducibili e non capitalizzati a beni specifici, in voci separate a seconda dell'anno di formazione.
Scritture ausiliarie di magazzino La tenuta di una contabilità di magazzino per l'imprenditore, prima ancora di rappresentare un obbligo giuridico, rappresenta una necessità al fine di poter gestire in maniera proficua la propria impresa. Essa, infatti, rilevando i movimenti in entrata e uscita di merci, materie prime, prodotti finiti, materiali di consumo, imballaggi e pezzi di ricambio, consente di valutare le movimentazioni e le giacenze di merci, di assicurare il regolare flusso degli approvvigionamenti segnalando il raggiungimento del cosiddetto "livello di riordino", della scorta di sicurezza e della "sottoscorta", di determinare in maniera più precisa il reddito d'esercizio e il costo di produzione dei prodotti. Le condizioni che imponevano la tenuta delle scritture ausiliarie di magazzino sono state negli anni oggetto di numerose modifiche. Attualmente, devono essere tenute solo dai soggetti in contabilità ordinaria nel caso in cui a decorrere dal secondo esercizio successivo a quello in cui per la seconda volta consecutiva l'ammontare dei ricavi e delle rimanenze superano rispettivamente 5.164.568,99 e 1.032.913,80 euro. Tale obbligo cessa a partire dal primo esercizio successivo a quello in cui per la seconda volta consecutiva l'ammontare dei ricavi e delle rimanenze risulta inferiore ai citati limiti. Di conseguenza, risultano esclusi da tale obbligo le imprese minori, i professionisti, gli esercenti attività commerciali occasionali, gli enti non commerciali per le attività non commerciali svolte, i non residenti per le attività commerciali svolte all'estero, associazioni sportive, associazioni senza fine di lucro, associazioni pro loco. L'articolo 14, comma 1, lettera d), DPR 600/1973 dispone che le scritture ausiliarie di magazzino devono essere tenute in forma sistematica, quindi o per singoli beni o per classi di beni che abbiano natura e caratteristiche simili e secondo norme di ordinata contabilità. Esse devono indicare le variazioni intervenute tra le consistenze negli inventari annuali e inoltre contenere le quantità entrate e uscite di: - merci destinate alla vendita - semilavorati, esclusi i prodotti in corso di lavorazione - prodotti finiti - materie prime - altri beni destinati a essere fisicamente incorporati nei precedenti - imballaggi - materie prime consumate nel processo produttivo. Nel caso l'esercizio dell'attività corrisponda a produzione di beni, opere, forniture e servizi la cui valutazione è effettuata a costi specifici, le scritture ausiliarie sono costituite da schede di lavorazione dalle quali devono risultare i costi specificamente imputabili. Nelle stesse scritture ausiliarie di magazzino possono essere annotati, anche alla fine del periodo d'imposta, i cali e le altre variazioni di quantità che determinano scostamenti tra le giacenze fisiche effettive e quelle desumibili dalle scritture di carico e scarico. Le registrazioni sulle schede di lavorazione sostituiscono le rilevazioni di carico e di scarico dei singoli beni acquistati per le produzioni in cui vengono utilizzati. Una specifica disciplina è prevista per i soggetti che operano nel settore del commercio al dettaglio. Per i commercianti al minuto autorizzati a esercitare l'attività in locali aperti al pubblico o in spazi interni o mediante apparecchi di distribuzione automatica o per corrispondenza o a domicilio o in forma ambulante, nonché per attività consistenti in somministrazioni di alimenti e bevande in pubblici esercizi e nelle mense aziendali, è infatti stabilito che le registrazioni vadano effettuate solo per movimenti di carico e scarico dei magazzini interni centralizzati che forniscono due o più negozi o altri punti di vendita, con esclusione di negozi, depositi, eccetera, situati nell'ambito dello stesso comune o di comune limitrofo. Le rilevazioni nelle variazioni delle quantità dei beni possono essere effettuate anche in forma riepilogativa con periodicità non superiore al mese, entro sessanta giorni dalla fine del periodo prescelto.
La normativa disciplinante l'imposta sul valore aggiunto prescrive la tenuta di vari registri tra cui: - registro delle fatture emesse - registro dei corrispettivi - bollettario a madre e figlia - registro degli acquisti - registri dei beni ricevuti in base a precisi rapporti che intercorrono con altri soggetti, non comportanti il trasferimento di proprietà dei beni stessi - registro degli omaggi registro dei premi (per le società ed enti di assicurazione) - registro di carico degli stampati, per l'assunzione in carico delle ricevute fiscali predisposte dalle tipografie autorizzate - registro delle dichiarazioni d'intento - prospetto da parte dei contribuenti di minori dimensioni e contribuenti minimi. Tuttavia, il DPR 435/2001 ha eliminato l'obbligo della tenuta dei registri Iva, stabilendo che i soggetti in contabilità ordinaria, per natura o per opzione, possono non tenere i registri obbligatori ai fini dell'imposta sul valore aggiunto, a condizione che le registrazioni siano effettuate sul libro giornale (per gli imprenditori) o sul registro cronologico (per gli esercenti arti e professioni) nei termini previsti dalla normativa Iva, e che, su richiesta dell'Amministrazione finanziaria, siano forniti gli stessi dati che sarebbe stato necessario annotare sui registri Iva.
Tenuta e registrazione delle scritture contabili Ai sensi dell'articolo 2219 del codice civile, come richiamato dall'articolo 22 del DPR 600/1973, tutte le scritture devono essere tenute secondo le norme di un'ordinata contabilità senza spazi in bianco (a parte le considerazioni fatte riguardo al registro dei beni ammortizzabili), senza interlinee e senza trasporti in margine. Non vi si possono fare abrasioni e, se è necessaria qualche cancellazione, questa deve eseguirsi in modo che le parole cancellate siano leggibili. In particolare, le scritture contabili obbligatorie devono essere conservate, ai sensi dell'articolo 2220 del codice civile, per un periodo di dieci anni dall'ultima registrazione e, in ogni caso, fino a quando accertamenti e contenziosi su un determinato periodo d'imposta non sono divenuti definitivi. La commissione tributaria può, in ogni caso, stabilire che siano tenute solo le scritture necessarie per la risoluzione della controversia. Le scritture contabili per poter essere considerate regolarmente tenute dovevano essere soggette al rispetto sia delle "formalità intrinseche" di cui all'articolo 2219 c.c., sia delle "formalità estrinseche" di cui all'articolo 2215 c.c., secondo cui il libro giornale e il libro inventari dovevano essere, prima di essere messi in uso, numerati progressivamente e bollati in ogni pagina dall'Ufficio del registro delle imprese o da un notaio. In un'ottica di semplificazione, l'articolo 8, comma 1, della legge 383/2001 ha modificato l'articolo 2215 c.c., eliminando gli obblighi di vidimazione e bollatura dei predetti libri, mantenendo solo quello di progressiva numerazione. Rimangono ferme in ogni caso gli obblighi di vidimazione e bollatura per gli altri libri sociali di cui all'articolo 2421 c.c. Sulle semplificazioni introdotte dalla legge 383/2001, sono state emanate tre circolari da parte dell'Agenzia delle Entrate: 92/E del 22 ottobre 2001, 60/E del 30 luglio e 64/E del 1° agosto 2002. Sulla numerazione delle pagine, la circolare 92/E/2001 ha chiarito che questo adempimento deve essere eseguito direttamente dal contribuente obbligato alla tenuta delle scritture (o dai relativi consulenti) e che non occorre che sia preventivo per blocchi di pagine; sarà infatti sufficiente che il contribuente attribuisca un numero progressivo a ciascuna pagina prima di utilizzare la stessa, a condizione, ovviamente, che sia assolta preventivamente l'imposta di bollo corrispondente al numero delle pagine da numerare. Tale procedura, in pratica, agevolerà anche la stampa dei libri contabili e fiscali, consentendo di fatto, senza commettere alcuna infrazione, la sostituzione della pagina che si vuole modificare (per errate registrazioni, intralci nella fase di stampa, eccetera). La circolare 64/E/2002 ha chiarito che la numerazione del libro giornale, degli inventari, e dei registri obbligatori Iva e imposte dirette, non bollati e non vidimati facoltativamente dal contribuente, deve essere effettuata progressivamente per ciascun anno, con l'indicazione, pagina per pagina, dell'anno a cui fa riferimento la contabilità e non quello in cui è effettuata la stampa delle pagine. Tale circolare ha inoltre stabilito che la tenuta del libro inventari può essere omessa qualora le annotazioni in esso contenute occupano solo poche pagine per ciascuna annualità. |
